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最高院:返还经营税收地方留成部分符合公平和诚信原则

最高院:返还经营税收地方留成部分符合公平和诚信原则

中华人民共和国最高人民法院行政裁定书
(2020)最高法行再171号
再审申请人(一审原告、二审上诉人):全椒盛华建材市场开发有限公司。
被申请人(一审被告、二审被上诉人):安徽省全椒县人民政府。
再审申请人全椒盛华建材市场开发有限公司(以下简称盛华公司)因诉安徽省全椒县人民政府(以下简称全椒县政府)不履行行政协议一案,不服安徽省高级人民法院(2018)皖行终359号行政判决,向本院申请再审。本院于2019年12月27日作出(2019)最高法行申4466号行政裁定,提审本案,依法组成合议庭进行了审理。现已审理终结。
安徽省滁州市中级人民法院一审查明,2008年1月3日,姜军(暂以自然人签订协议,待土地摘牌后,正式就地注册公司)与全椒县政府签订一份投资协议书,依据《全椒县城南新区详细规划》,拟在省国道和××以西地段建设“皖东建材综合大市场”,约定:一、由姜军拟投资1.5亿元左右开发建设皖东建材综合大市场,建筑面积约15万平方米。“大市场”经营范围为钢材、木材、板材、管材、石材、墙地砖、涂料油漆、装饰材料、炊洁具、家具、灯具、电工电料、机电五金等。分零售批发区、仓储物流区、教研办公宿舍区、展示休闲区和停车广场等5个区。集批发、零售、加工、展示、配送等功能为一体的区域性建材物流中心,打造皖东建材物流业强势品牌;二、全椒县政府以拍卖出让方式提供土地150亩。拍卖起始价为人民币20万元/亩。(准确位置和实际面积以本协议内容下的《国有土地使用权出让协议》为准)。建筑容积率为1.2以上;三、为提高城市管理水平和促进皖东建材综合大市场运营,全椒县政府出台政策性文件,引导城内相关零散经营户进入“大市场”集中规范经营。“大市场”经营用房采取租、售等方式提供给经营户使用;四、税收优惠:经营税收地方留成部分5年内即征即返,用于支持大市场建设;五、大市场项目建设所涉及的各项行政性收费打捆按照30元/平方米征收……九、姜军在摘取该宗土地后,全椒县政府即以政府会议纪要形式或文件对不再异地建设同类市场、税收优惠和引导城内零散经营户进入“大市场”集中规范经营作出明确规定。同年4月16日,姜军和熊锁根通过竞买方式,与安徽省全椒县国土资源和房产管理局订立《国有土地使用权出让合同》及《国有土地使用权出让合同补充协议》,共计购得位于全椒县××××大道西侧、同心路南侧、屏四路北侧,宗地编号为2008-B-3,总面积为100080平方米的土地使用权,约定用途为市场用地(综合建材市场),出让年限为40年,出让金为每平方米501.60元,总计5020万元,土地利用条件为按安徽省全椒县建设局关于本宗地的规划设计要求及建设规范执行等内容。2009年6月24日,姜军、熊锁根、郑耕根和万再仁(为乙方)与安徽省全椒县招商局(为甲方)签订一份《补充协议》,为了建材综合大市场的顺利开发建设及尽快培育好市场使之良好经营,根据实际情况,受全椒县政府委托签订如下补充协议:一、乙方下欠的3020万元的土地出让金,于2009年7月30日前缴清;二、全椒县政府委托乙方建设建材综合市场内的部分基础设施及周边的屏四路、同心路和路边绿化,工程款包干1000万元,不足部分由乙方承担,多余部分用于大市场内的其它基础设施建设。屏四路、同心路、路边绿化由乙方规划设计,报建设部门批准。工程款1000万元在乙方交清剩余的土地出让金3020万元后即时支付;三、乙方因拖欠土地出让金所产生的滞纳金300万元,应按规定一次交清。为支持建材大市场的建设,甲方一周内全额返还给乙方;四、土地出让金及契税缴清后,土地部门及时办理好该项目土地使用权证;五、本项目开发建设所涉及的各项地方行政性规费打捆按照30元/平方米征收,经营税收地方留成部分5年内即征即返,用于支持大市场建设……八、其它事宜仍执行原投资协议书和国有土地出让合同。同年7月17日,盛华公司成立,股东为海宁市金郑家具有限公司、万再仁、熊锁根、鲍尚林、魏国强,经营范围为房产开发、房屋销售、租赁、装饰、市场经营。同年8月10日,盛华公司向全椒县政府申请办理编号为2008-B-3号150亩的国有土地使用权证。同年11月27日,全椒县政府向盛华公司颁发全国用(2009)第0705、0706号土地使用权证书,将案涉土地使用权登记在盛华公司名下。同年8月17日,安徽省全椒县发展和改革委员会以发改〔2009〕164号文件对盛华公司皖东建材大市场项目进行备案,全椒县政府于同年11月3日对盛华公司的上述案涉建设用地批复用于兴建建材市场。2010年1月19日,安徽省全椒县发展和改革委员会以发改〔2010〕5号文件对盛华公司“皖东建材大市场”项目名称变更为“盛大装饰城”。该项目于2011年7月建成正式开业至今。2016年3月17日,盛华公司向安徽省全椒县公安局提出要求返还上述经营税收地方留成部分共计832万元(营业税762万元、企业所得税51万元、房产税19万元),安徽省全椒县公安局于同月23日向全椒县政府请示,要求依据投资协议书及补充协议就税收优惠地方留成部分832万元向盛华公司返还。安徽省全椒县财政资金支出审核小组于2016年4月21日出具审核意见,认定盛大装饰城缴纳的税收969万元均为租售商铺产生的税收,并不是协议书中明确的经营范围所产生的税收,初审意见是不应返还。全椒县政府分管领导批示同意审核意见。盛华公司遂提起本案诉讼。
安徽省滁州市中级人民法院一审认为,本案的争议焦点是:一、盛华公司是否具有作为本案原告起诉的主体资格;二、本案是适用诉讼时效还是起诉期限,盛华公司主张权利是否超过诉讼时效。
关于争议焦点一。盛华公司通过安徽省全椒县公安局向全椒县政府主张支付自2009年8月至2014年8月共5年经营税收地方留成部分,安徽省全椒县财政资金支出审核小组经初核并向全椒县政府出具了不予返还的审核意见,全椒县政府分管县长同意该审核意见,即全椒县政府答复不予支付,故盛华公司不服,有权提起行政诉讼,是本案适格原告。全椒县政府辩称其从未与盛华公司签订过任何协议,亦未许诺过返还税收,故盛华公司不具有本案的诉讼主体资格。经查,盛华公司提交的投资协议书及补充协议,该两份协议的当事人虽是姜军或姜军及熊锁根、郑耕根和万再仁,但协议的内容均是涉及开发建设“建材综合大市场”,并且在与姜军签订的投资协议书中明确约定暂以“姜军”签订投资协议书,待土地摘牌后,正式就地注册公司;在姜军、熊锁根竞拍取得案涉国有土地使用权后,即成立盛华公司,并以盛华公司名义向全椒县政府申请办理案涉的国有土地使用权证,全椒县政府也认可并颁发国有土地使用权证,因而盛华公司是为了实施投资协议书约定项目而设立的项目公司,虽不是合同的当事人,但是合同的实际履行人。在盛华公司向全椒县政府请示要求返还经营税收地方留成部分时,全椒县政府只是以请求的项目不符合投资协议书中明确的经营范围而拒付,并未以盛华公司主体不符予以拒付,故盛华公司有权以自己的名义提起本案之诉,全椒县政府的辩解理由不能成立。
关于争议焦点二。《中华人民共和国行政诉讼法》第十二条第一款第十一项规定,人民法院受理公民、法人或者其他组织认为行政机关不依法履行、未按照约定履行或者违法变更、解除政府特许经营协议、土地房屋征收补偿协议等协议提起的诉讼。《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第十一条第一款规定,行政机关为实现公共利益或者行政管理目标,在法定职责范围内,与公民、法人或者其他组织协商订立的具有行政法上权利义务内容的协议,属于行政诉讼法第十二条第一款第十一项规定的行政协议。本案中,从合同双方当事人之间地位关系看,本质为政府为促进地方经济发展,招商引资向投资人作出承诺给予税收优惠政策,企业执行政府政策,双方之间非平等主体关系;双方签订投资协议目的系为实现行政管理目标。同时,全椒县政府在协议履行过程中享有优益权,诉争款项实为全椒县政府所作税收先征后返优惠政策,而普通商事主体不享有政策制定权力,故案涉投资协议书及补充协议性质上属行政协议。《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第十二条规定:“公民、法人或者其他组织对行政机关不依法履行、未按照约定履行协议提起诉讼的,参照民事法律规范关于诉讼时效的规定。”根据盛华公司的诉讼请求,本案系诉全椒县政府未按照投资协议约定履行给付5年经营税收地方留成部分义务的行政协议案件,故应参照民事法律规范关于诉讼时效的规定,不适用行政诉讼关于起诉期限的规定。
全椒县政府为了鼓励和吸引外来投资,以带动和促进城南新区建设和发展,所签订的投资协议书及补充协议,应认定为其对盛华公司所作之行政承诺。该行政承诺一旦作出,盛华公司作为行政相对人即获得了承诺项下的权益,对这种权益有了行政法上的正当预期,而全椒县政府则通过承诺的方式为自已设定了按照盛华公司所缴纳的5年内经营税收地方留成部分的标准,有给予盛华公司经营补助的行政给付义务,虽该义务的设定缺乏行为法上的依据,但随着公共行政的领域不断扩大,行政机关作出的行政行为不断增加,要求所有的管理均具有行为法上的依据并不现实。在服务于公共利益的前提下,政府有权在缺少法律依据的情况下从事积极的管理活动,对缺少行为法依据,但具有组织法依据的行政允诺行为,不能以缺少行为法上的明确授权而否定其效力。因此,全椒县政府应按照所作承诺的内容履行相应的义务。故其辩称该允诺违反《中华人民共和国税收征收管理法》的规定而无效的理由,不予采纳。双方就投资协议书中的“经营税收地方留成部分”的真实意思表示各执一词,盛华公司主张的经营税收包括营业税、企业所得税和房产税,即通过租售房地产产生的税收,而全椒县政府主张此处的经营税收应当是通过建材销售产生的税收。一般来说,当双方当事人对所约定的内容理解产生冲突时,在实际履行中,应当综合考量签订协议时所使用的词句、签订的目的、背景及履行的实际情况来确定权利义务。首先,从协议中载明“经营税收地方留成部分”的字面意思来理解,全椒县政府给予盛华公司的承诺是对盛华公司的优惠政策,该承诺的对象仅为盛华公司,因此其应仅以盛华公司所缴纳的税收中属地方留成的部分作为优惠政策的基数。其次,从订立合同目的及履行情况看,由盛华公司通过土地出让的方式取得国有土地使用权,建设用于经营建材的综合市场,并由全椒县政府出台政府文件,将城内相关的零散经营户引导进入该市场集中经营,而经营用房由盛华公司通过租、售的方式提供,并非约定盛华公司自行在该市场内经营建材销售业务,且根据盛华公司提交的公司章程中其经营范围也包括房地产开发、销售、租赁及市场经营,故该约定的经营税收应当包含有房地产销售、租赁产生的税收,而非盛华公司自行销售建材产生的税收。综上所述,全椒县政府承诺给予盛华公司的补助,应以盛华公司所缴纳的房地产租售税收及经营税收为参数,依据财政管理体制的分成比例来计算全椒县政府退还给盛华公司所缴纳的税收即为全椒县政府应给予盛华公司的补助。全椒县政府辩称应以盛华公司销售建材产生的税收作为计算依据不符合双方合同的本意,对该辩解理由不予采信。
不依法履行、未按照约定履行协议案件适用民事诉讼时效制度,是指行政协议案件的起诉人从知道或者应当知道权利受到侵害之日起,超过2年未主张权利的,其实体权利将不再受法律保护。法律规定或者协议约定的履行期限届满,行政机关不依法履行、未按照约定履行义务的,权利人就应当知道被诉行政行为的主要内容,同时也应当知道权利受到侵害,从该时间起超过2年不主张权利,权利人丧失胜诉权。本案中,盛华公司主张其自2009年8月至2014年8月共5年的经营税收地方留成部分共计8324013元,全椒县政府对此数额无异议,但认为盛华公司主张权利超过诉讼时效。经查,根据盛华公司提交的经营税收地方留成计算表,对2009年度其主张的营业税、企业所得税、房产税均为零,2010年度营业税、企业所得税、房产税地方留成部分分别为4163027.55元、167413.87元、0元,2011年度营业税、企业所得税、房产税地方留成部分分别为3391954.60元、342498.18元、194040元,2012年度营业税、企业所得税、房产税地方留成部分分别为65078.80元、0元、0元,2013年度、2014年度上述三项均为0元,能够得出盛华公司实际仅是进行房地产开发、销售,于2012年末基本未再经营,故盛华公司应当自2013年1月1日起即应知晓其权利受到侵害,由于盛华公司并没有提交证据证明其在此期间内曾向全椒县政府提出过该请求,且盛华公司也没有充分的证据证明期间存在诉讼时效中断、中止、延长等情形,故其起诉明显已超过诉讼时效,虽然盛华公司于2016年3月曾通过安徽省全椒县公安局向全椒县政府请示要求支付的申请,但是本案盛华公司的诉讼请求并非是确认全椒县政府对盛华公司于2016年3月提出的申请作出的答复违法,而是诉请行政协议给付义务,即本案审查的是全椒县政府未按照2008年1月3日和同年6月24日签订的投资协议书及补充协议约定,履行对盛华公司所缴纳的经营税收地方留成部分的给付义务是否合法,所以,本案不能从全椒县政府收到盛华公司2016年3月的请示在法定期限内作出答复时开始计算诉讼时效。因此,在2016年3月盛华公司向全椒县政府书面请示之前,盛华公司的起诉就已经超过了诉讼时效期间。另外,全椒县政府通过给予盛华公司允诺补助来期望其长期在全椒县经营发展,并将其前5年所缴纳的税收属地方财政部分予以全额返还,实现招商引资的目的,而实际上盛华公司只是进行房产开发销售,在开发的房屋销售完毕后即未再经营,现在却要求将其缴纳给属地方财政的资金予以返还,明显有悖双方所签订的投资协议书的合同目的,故对盛华公司的诉讼请求,不予支持。
综上,盛华公司主张权利已超出诉讼时效,丧失胜诉权,其诉请应予驳回。依照《中华人民共和国民法通则》第一百三十五条、第一百三十七条、《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条、《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第十二条之规定,判决驳回盛华公司的诉讼请求,案件受理费80520元由盛华公司负担。
盛华公司不服一审判决,提起上诉。
安徽省高级人民法院二审查明的事实与一审认定的事实一致。
安徽省高级人民法院二审认为,盛华公司于2017年8月15日提起本案诉讼,根据当时尚在施行的《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第十二条的规定,公民、法人或者其他组织对行政机关不依法履行、未按照约定履行协议提起诉讼的,参照民事法律规范关于诉讼时效的规定。故,本案中盛华公司因认为全椒县政府未按照投资协议书及补充协议的约定履行义务,提起本案诉讼,应当参照民事法律规范关于诉讼时效的规定。对诉讼时效,《中华人民共和国民法通则》第一百三十五条规定,向人民法院请求保护民事权利的诉讼时效期间为二年,法律另有规定的除外。本案中,盛华公司与全椒县政府签订的上述协议约定“经营税收地方留成部分5年内即征即返,用于支持大市场建设”。双方当事人在二审庭审中均称该5年起止时间为2009年8月至2014年8月,盛华公司在二审庭审中称双方约定的经营税收地方留成部分包括营业税、企业所得税和房产税,但根据盛华公司提交的《盛华公司经营税收地方留成计算表(2009.08-2014.08年度)》,该五年内,盛华公司缴纳营业税、企业所得税和房产税的最后一个纳税年度是2012年。虽盛华公司上诉称其在2013年、2014年实际发生了应缴税款的应税行为,但案涉投资协议约定的“即征即返”所指的应当是征收税款后返还,而非计算应缴税款后返还。故盛华公司的此节上诉理由不能成立,不予支持。故,盛华公司至迟应当于2012年最后一次缴纳税款而获得的主张返还权利的诉讼时效期满之前提起本案诉讼。而依照案涉投资协议的上述约定,盛华公司在缴纳税款之后,就可主张返还地方政府留成部分,故,盛华公司最迟在2013年1月1日可开始主张返还权利。因此,盛华公司自2013年1月1日起两年内应当向人民法院请求保护其权利,现盛华公司于2017年8月15日才提起本案诉讼显已超过诉讼时效。因盛华公司在2016年3月向安徽省全椒县公安局提交书面请示前即已超过了诉讼时效期间,故盛华公司关于安徽省全椒县财政资金支出审核小组2016年4月出具审核意见构成诉讼时效中断的上诉理由不能成立,不予支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第一项的规定,判决驳回上诉,维持原判。
盛华公司申请再审称:一、二审认定盛华公司2012年后基本未再经营,与事实不符。盛华公司提交的2013年6月4日和2014年9月10日销售不动产统一发票等证据,可以证明2013、2014年度均有实际经营行为,只是未及时缴纳税款。全椒县政府与盛华公司约定在2009年8月至2014年8月期间,盛华公司缴纳的经营税收地方留成部分即征即返,应视为一个整体履行期限。二审认为盛华公司最迟应在2013年1月1日开始主张返还权利,没有事实和法律依据,且前后矛盾。请求撤销二审判决,改判支持盛华公司的诉讼请求。
全椒县政府答辩称:案涉投资协议约定5年内即征即返,不应当理解为一个整体履行期限。盛华公司2013年开始未再缴纳过税款,故其应当自2013年1月1日起主张权利,2017年8月15日起诉已超诉讼时效。一、二审判决驳回盛华公司的诉讼请求,并无不当。请求裁定驳回盛华公司的再审申请。
本院经审理,对一、二审查明的案件事实予以确认。
本院认为,案涉投资协议虽系姜军个人与全椒县政府签订,但该协议中约定待土地摘牌后,将正式就地注册公司,故盛华公司作为依约就地注册的公司,且系案涉国有土地使用权人,与全椒县政府是否依约返还其5年内经营税收地方留成部分具有利害关系,系本案的适格原告。根据投资协议约定,全椒县政府出台政策性文件,引导城内相关零散经营户进入大市场集中规范经营,建设大市场并非要求新注册的公司即盛华公司完全自己经营,而是允许以出租、出售商铺的方式,交由各零散经营户经营。盛华公司营业执照登记的经营范围除建材批发零售外,亦包括房地产开发、销售、租赁,其主张返还的经营税收地方留成部分应包含房地产销售和租赁产生的税收。
当时有效的《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第十二条规定:“公民、法人或者其他组织对行政机关不依法履行、未按照约定履行协议提起诉讼的,参照民事法律规范关于诉讼时效的规定。”《中华人民共和国民法通则》第一百三十五条规定:“向人民法院请求保护民事权利的诉讼时效期间为二年,法律另有规定的除外。”第一百三十七条规定:“诉讼时效期间从知道或者应当知道权利被侵害时起计算。但是,从权利被侵害之日起超过二十年的,人民法院不予保护。有特殊情况的,人民法院可以延长诉讼时效期间。”全椒县政府与盛华公司对于投资协议约定返还5年内盛华公司缴纳的经营税收地方留成部分的金额8324013元,并无异议;对5年的具体期限,亦无争议,均认为自2009年8月至2014年8月。从投资协议订立的目的来看,全椒县政府承诺在5年内对建材大市场缴纳的经营税收地方留成部分予以返还,用于支持大市场建设,实质是用地方财政资金鼓励和支持外来投资,发展地方经济,并不违反法律的强制性规定,协议双方应按照约定诚信履行。全椒县政府与盛华公司对5年内经营税收地方留成部分如何“即征即返”未做具体约定,未明确是每笔税款缴纳后,即可要求返还,或以月、季度、年为单位,结算应返还的税款,亦或5年期满后一并返还。如果对投资协议约定的“即征即返”依字面意思简单理解为盛华公司缴纳每一笔税款后,即应当请求按照地方留成部分返还,不符合投资协议对此约定的本意,在实践中亦不具有可操作性。盛华公司自2013年起未再缴纳税款,在投资协议约定的5年期间未请求全椒县政府返还经营税收地方留成部分,全椒县政府亦从未主动返还,故以盛华公司2012年度最后一次缴纳税款的时间,作为其请求全椒县政府返还经营税收地方留成部分的最后时限,对盛华公司显属不公。投资协议约定盛华公司所缴纳经营税收地方留成部分5年内“即征即返”,在对如何“即征即返”未做具体约定的情况下,不能苛求盛华公司对缴纳的每一笔税款后,即必须请求全椒县政府返还地方留成部分。盛华公司在投资协议约定的5年期限届满后,一并主张返还经营税收地方留成部分,不违反协议约定本意,符合公平和诚信原则。
盛华公司2016年3月通过安徽省全椒县公安局向全椒县政府申请返还经营税收地方留成部分,安徽省全椒县财政资金支出审核小组认为盛华公司的经营税收系租售商铺产生的税收,并非经营建材产生的税收,于2016年4月21日作出不予返还的审核意见,全椒县政府分管领导批示同意审核意见。盛华公司应自全椒县政府明确拒绝其返还申请之日起,知道权利受到侵害,诉讼时效自此开始起算。故盛华公司于2017年8月15日提起本案诉讼,未超过《中华人民共和国民法通则》规定的二年诉讼时效。一、二审认定本案超过诉讼时效,判决驳回盛华公司诉讼请求错误,应予纠正。
综上,一、二审判决认定事实不清,适用法律错误,盛华公司申请再审的理由成立。依照《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国行政诉讼法〉的解释》第一百二十二条之规定,裁定如下:
一、撤销安徽省高级人民法院(2018)皖行终359号行政判决;
二、撤销安徽省滁州市中级人民法院(2017)皖11行初42号行政判决;
三、本案发回安徽省滁州市中级人民法院重新审理。
审判长  袁晓磊
审判员  聂振华
审判员  马鸿达
二〇二〇年十二月二十六日
法官助理张海婷
书记员李岩松

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Harvey Yan

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